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Revista DOCUMENTOS              

Junio 2004

ISSN 2013-1216

 

 

LA FISCALIDAD DE LA DONACIÓN 

EN EL CONTEXTO ESPAÑOL

 

Manuel Palencia-Lefler Ors

Doctor en Publicidad y Relaciones Públicas por la Universidad Autónoma de Barcelona  

 

En los EUA –referente obligado en todo trabajo comparativo en el ámbito filantrópico– las donaciones a las ONL son deducibles hasta un 50% de la base imponible del contribuyente, e incluso, el importe que excede puede deducirse al año siguiente. Desde esta perspectiva, la cuota del impuesto sobre esta mitad de la renta que el contribuyente ha dado y que habría librado a Hacienda se convierte en subvención pública a la actividad que ha decidido favorecer. La carga fiscal se mantiene, las subvenciones públicas continúan, pero quien decide en qué se gasta el impuesto no es un político o un funcionario, sino cada uno de los contribuyentes.

En el contexto español, el título II de la Ley 30/1994 sobre participación en actividades de interés general regula las actuaciones por las cuales las personas físicas y las personas jurídicas pueden hacer donaciones –también se tratan otros tipos de participación como el patrocinio o el convenio de colaboración– así como la ordenación jurídica de los beneficios fiscales que representan estas actividades.

Respecto a los donatarios, el artículo 63 de la mencionada LFIF de 1994 y su Disposición Adicional Sexta muestran quiénes pueden ser los que reciban esos donativos incentivados:

a)    Las fundaciones y asociaciones de utilidad pública acogidas a la LFIF.

b)    El Estado, las Comunidades Autónomas, las Corporaciones locales, las Universidades Públicas y los Colegios Mayores adscritos a las mismas, los organismos públicos de investigación, el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música y el Instituto Nacional para la Conservación de la Naturaleza y organismos análogos de las Comunidades Autónomas.

c)    Los entes públicos y los organismos autónomos administrativos que reglamentariamente se determinen:   Agencia Española de Cooperación Internacional,   Consejo Superior de Deportes ,  Museo del Ejército ,   Centro de Arte Reina Sofía ,  Biblioteca Nacional,  Museo del Prado ,  Instituto de Cinematografía y de las Artes Audiovisuales .

d)    La Iglesia Católica y las iglesias, confesiones y comunidades religiosas que tengan suscritos acuerdos de cooperación con el Estado Español.

e)    El Instituto de España y las Reales Academias Oficiales integradas en el mismo, las instituciones con fines análogos a la Real Academia Española de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia.

f)      La Cruz Roja Española.

g)     El Real Patronato de Prevención y Atención a Personas con Minusvalía.

h)     La ONCE.

En cuanto a los donativos, y respecto a los individuos, tienen una fiscalidad referida exclusivamente al Impuesto de la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Esta ley, elaborada anualmente de manera casi paralela a los presupuestos generales del Estado, otorga un trato fiscal favorable a las donaciones de bienes (no dinerarias) y a las donaciones en efectivo. Respecto a las personas jurídicas, los donativos tienen una fiscalidad referida exclusivamente al Impuesto de Sociedades (IS), que otorga un trato fiscal favorable a las donaciones de bienes y a las donaciones en efectivo.

1.    De bienes (no dinerarias)

a)    Donaciones puras y simples de bienes que forman parte del patrimonio histórico español, inscritos en el correspondiente registro o inventario.1

b)    Donaciones puras y simples de obras de arte de calidad garantizada en favor de entidades que persiguen entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio artístico español, y que se comprometan a destinar estas obras a la exposición pública. 2

c)    Donaciones puras y simples de bienes que han de formar parte del activo material de la entidad donadora (receptora de la donación) y que contribuyen a la realización de sus actividades. 3

Estas donaciones de bienes dan derecho a deducir de la cuota del IRPF del donante el equivalente al 20% del importe, que no podrá exceder, en ningún caso, del 10% de la base liquidable del impuesto. 4 Respecto a las personas jurídicas, los dos primeros supuestos dan la posibilidad de deducción conjunta del 30% de la base imponible al efecto del IS del donante, o alternativamente, se pueden acoger al límite del 3 por 1.000 del volumen de ventas, sin que en ningún caso la aplicación de este último porcentaje pueda determinar una base imponible negativa. Respecto al tercer supuesto, los límites se establecen en el 10% de la base imponible o en el 1 por 1.000 del volumen de ventas. En los tres supuestos, las donaciones se consideran gasto fiscalmente deducible en cuanto a la determinación de la base imponible del IS.

2.    En efectivo

a)    Las cantidades aportadas para la realización de las actividades que la entidad donadora efectúe en cumplimiento de los fines protegidos por la Ley.

b)    Las cantidades aportadas para la conservación, reparación y restauración de los bienes que forman parte del patrimonio histórico español, inscritos en el correspondiente registro o inventario.

Estas donaciones en efectivo dan derecho a deducir de la cuota del IRPF del donante el 20% del importe, que no podrá exceder, en ningún caso, del 10% de la base liquidable del impuesto. Este límite es común al que se aplica a las cantidades donadas a las fundaciones y a las asociaciones de utilidad pública no incluidas en la Ley 30/94, así como la deducción por inversiones realizadas en la adquisición y gastos de conservación, reparación, restauración, difusión y exposición de bienes que estén inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural. Respecto a las deducciones de las personas jurídicas por donaciones en efectivo, debe señalarse que los límites que establece la ley quedan establecidos en el 10% de la base imponible del IS o en el 1 por 1.000 del volumen de ventas, sin que este último porcentaje pueda determinar una base imponible negativa. A modo de síntesis, sirva el cuadro siguiente explicativo:

En cuanto a la justificación de los donativos efectuados, las personas físicas o entidades deberán acreditar la efectividad de la donación efectuada, mediante certificación expedida por la entidad donataria en la que, además del número de identificación fiscal y de los datos de identificación personal del donante y de la entidad donataria, se haga constar lo siguiente:

a)      Mención expresa de que la entidad donataria se encuentra incluida entre las que tienen la condición.

b)      Fecha e importe del donativo cuando éste sea dinerario.

c)      Documento público u otro documento auténtico que acredite la entrega del bien donado cuando no se trate de donativos en dinero.

d)      Destino que la entidad donataria dará al objeto donado en el cumplimiento de su finalidad específica.

e)      Mención expresa del carácter irrevocable de la donación.

En el caso de revocación de la donación se ingresarán las cuotas correspondientes a los beneficios disfrutados en el período impositivo en que dicha revocación se produzca, sin perjuicio de los intereses de demora que procedan.

Recientemente, el gobierno central ha aprobado el modelo de declaración informativa de donaciones que da derecho a deducción del IRPF, 5 una declaración que está obligada a presentar toda entidad sin ánimo de lucro que reciba este tipo de donativo, y en la que deben incluir, obligatoriamente, todos las datos fiscales del donante.

Las fluctuaciones sufridas por la normativa vigente en cuanto al porcentaje del tope de deducción en el IRPF por donativos han sido importantes, producto de la decisión política de los diferentes gobiernos.

 
 

A destacar los ejercicios fiscales de 1985 a 1992 como una etapa nefasta para las entidades sin ánimo de lucro, una etapa en la cual el PSOE no estimuló fiscalmente a los ciudadanos para que contribuyesen con donaciones privadas a estas entidades. A pesar de ello, en los períodos 1985-87 se permitió la deducción del 20% para donaciones de bienes del patrimonio histórico español, 6 así como en el período 1988-92 se permitieron deducciones diversas, del 10%, para acontecimientos como la Expo-92, las Olimpiadas de Barcelona, Madrid Capital Europea o el Quinto Centenario, deducciones que no esconden la realidad histórica de una etapa contraria a las instituciones del “tercer sector”. La entrada en vigor de la Ley 30/1994 de fundaciones rompió esa dinámica y situó el tope máximo de deducción para donaciones a fundaciones y asociaciones de utilidad pública en el 20% de la cantidad donada, tope actualmente vigente.

Es necesario hacer una clara referencia al año 1984, por su interés histórico: la deducción por donativos en la cuota del IRPF de aquel año era menor que el año anterior, que pasa del 15% al 10%. Aún así, se triplican las cantidades donadas, se duplican los contribuyentes y aumenta un 10% la media de donación por contribuyente en comparación con el año anterior. Pero al mismo tiempo, el gasto fiscal para hacienda se duplica, noticia económica que desborda el equipo de gobierno español que tratará, con éxito, de reducir estos efectos. Así, suprime cualquier deducción por donativos a iniciativas sociales, mediante la ley 50/1984 de 30 de diciembre de presupuestos generales del Estado y que, a lo largo de 6 años, convirtió a España en tierra inhóspita para las ONL, a excepción de aquellas entidades relacionadas con el patrimonio histórico español y aquellas que llevaran a término iniciativas promocionales y patrocinios diversos en nombre de la Administración –Expo’92, Barcelona’92, Madrid’92, entre otros–.

La caída en el número de contribuyentes que hacen algún tipo de donación entre los años 1985 y 1991 es significativa y no deja lugar a dudas en cuanto a la respuesta de la sociedad ante esta decisión política, sobre todo si se tiene en cuenta su rápida recuperación, producida sólo en tres años –entre 1992 y 1994– en relación con la deducción fiscal en la cuota del IRPF para donativos a entidades privadas benéficas, en este caso, las fundaciones y las asociaciones de utilidad pública. Esta rápida recuperación en el número de contribuyentes y donaciones en tan sólo 3 años permite afirmar que los incentivos fiscales son un motor indispensable para la economía del “tercer sector”. Desde esta perspectiva, las decisiones políticas –como las de suprimir, reducir o aumentar estos incentivos indirectos– dependen de los partidos políticos y no de los altos funcionarios de las administraciones públicas. A menudo, el ciudadano no es consciente de ello y lo olvida cuando tiene que votar. Debe tenerse en cuenta, además, que el gasto fiscal que supone para el Estado las deducciones por donativos –36 millones de euros para el año 1998– y que deja de recaudar, representa únicamente el 0’42% del conjunto de deducciones que los ciudadanos desgravan en sus declaraciones anuales, que supera lo 6.000 millones de euros (deducciones familiares, gastos de enfermedad, vivienda, seguros de vida, etc). Por tanto, las cifras en términos absolutos son muy bajas y desfavorables al libre espíritu filantrópico del ciudadano. Las cantidades donadas, los más de 200 millones de euros que los españoles donaron en 1998, representan una cifra importante para España y su contexto histórico reciente, aunque poco considerable si se compara con países de gran tradición filantrópica.

Finalmente, una breve referencia al posicionamiento del grupo parlamentario catalán de CiU en Madrid que reclama una reforma global de la Ley 30/1994 por considerar que no estimula las donaciones. El grupo parlamentario pide, entre otras cosas: elevar del 20 al 35% el porcentaje de deducción de los donativos, elevar al 100% el porcentaje de deducción por los primeros 150 euros, y crear desgravaciones para las donaciones que efectúen las empresas en bienes que pertenezcan al patrimonio natural y que se adquieran para ser donadas a organizaciones de defensa del medio ambiente.7  

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1 El valor del bien donado será el determinado por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación.

2 El valor del bien donado será su valor de adquisición, determinado de acuerdo con las reglas del IRPF. Si ha sido elaborado o producido por el mismo donante, la valoración se determinará a partir del coste de producción acreditado como tal, y no podrá ser superior al valor del mercado. Si el donante es una persona jurídica, el valor de estos bienes donados será el que determine la Junta de Calificación, Valoración y Exportación, que evaluará la suficiencia de la calidad de la obra.

3 La valoración de este tipo de donaciones de personas jurídicas se computa de la manera siguiente: a) los bienes nuevos producidos por la entidad donante, al coste de fabricación; b) los bienes adquiridos de terceros y librados nuevos, al precio de adquisición, que no podrá exceder del precio medio del mercado; c) los bienes usados por la entidad donante, al valor neto contable, que no podrá superar el derivado de aplicar las amortizaciones mínimas correspondientes.

4 Hay que tener en cuenta que las alteraciones patrimoniales que se pongan de manifiesto en el donante a partir de estas donaciones no se verán sometidas al IRPF.

5 Orden del Ministerio de Economía y Hacienda, de 30 de julio de 1999.

6 La mencionada deducción de bienes que forman parte del patrimonio histórico español se vio reducida, entre 1988 y 1994 hasta el 15%, aunque posteriormente ha vuelto al 20% original.

7 Todo parece indicar que para el año 2002 no habrá cambios sustanciales. La previsión es aumentar del 20 al 25% el porcentaje de deducción de los donativos para las personas físicas, y hasta un 35% para las empresas en determinados supuestos.